Czy należy obawiać się klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (GAAR) w przypadku korzystania z fundacji rodzinnej?

Ustawa o fundacji rodzinnej weszła w życie w drugiej połowie maja 2023 roku. Regulacje dotyczące fundacji rodzinnej są z reguły bardzo korzystne podatkowo, co z jednej strony ucieszyło przedsiębiorców, lecz niektórych skłoniło także do przemyśleń, czasem nawet wywołując pewne obawy. Dotyczą one wątpliwości czy generowanie zysków przez fundację rodzinną korzystającą ze zwolnień podatkowych nie zostanie odebrane przez fiskusa jako niedozwolona optymalizacja podatkowa, w związku z zastosowaniem klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania? Odpowiadamy na tę wątpliwość w poniższym artykule.   

Kiedy fiskus może zastosować klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania?

Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania jest klauzulą generalną, która ma umożliwić organom skarbowym zapobieganie nielegalnej optymalizacji podatkowej, stojącej, co do zasady, w sprzeczności z celem ekonomicznym dokonywanej czynności, a przeprowadzanej jedynie w celu uzyskania korzyści podatkowej. Fiskus ocenia zatem, czy sposób działania badanego podmiotu jest sztuczny, biorąc pod uwagę między innymi to, czy rozsądny i kierujący się celem ustawy przedsiębiorca, a przede wszystkim mający na uwadze skutki ekonomiczne swoich działań, podjąłby się takiego samego rozwiązania, gdyby nie uzyskane korzyści podatkowe. Dostrzegając, że działanie przedsiębiorcy miało za zadanie jedynie uzyskanie korzyści podatkowej, szef Krajowej Administracji Skarbowej może postanowić o pominięciu przepisów określających zwolnienie podatkowe i zastosować wobec korzystającego z uprzywilejowania standardowe stawki nakładając na niego należny podatek.

Czy korzystanie z fundacji rodzinnej służy optymalizacji podatkowej?

Założeniem regulacji dotyczącej fundacji rodzinnej jest przede wszystkim umożliwienie przedsiębiorcom skorzystania z rozwiązania, które pozwoli im na sukcesję pozwalającą na bezpieczną wymianę pokoleniową, pozostawiając w rodzinnych rękach zebrany przez lata majątek w sposób kontrolowany i zgodny z wolą nestora rodziny. Żeby uczynić to rozwiązanie jak najbardziej atrakcyjnym oraz konkurencyjnym w porównaniu do zagranicznych regulacji z których obecnie korzysta niejeden polski przedsiębiorca, ustawodawca zdecydował się na zastosowanie prostej metody oraz dość niskiego opodatkowania. Przewidziane opodatkowanie to 15% CIT płacony dopiero w momencie wypłaty świadczeń beneficjentom przez fundację rodzinną, zwolnienie z podatku PIT beneficjentów z zerowej grupy podatkowej fundatora, zastosowanie jedynie 10% stawki dla osób z I i II grupy podatkowej oraz 15% PIT w przypadku pozostałych osób. Oprócz tego, beneficjenci nie będą także zobowiązani do zapłacenia składek na ubezpieczenie społeczne, daniny solidarnościowej ani ubezpieczenia zdrowotnego. Jak wskazuje jednak sam ustawodawca, uzasadniając wspomniane rozwiązania, powyższe regulacje nie są nadmiernie korzystne i samo skorzystanie z nich w ramach funkcjonowania fundacji rodzinnej nie będzie skutkować uznaniem tego za zastosowanie mechanizmu optymalizacyjnego. Prawodawca zaznacza ponadto, że podobne rozwiązania nie są niczym nowym i możemy odnaleźć je także w innych instytucjach proponowanych przez państwo. Nie ma jednak wątpliwości, że umiejętne korzystanie z przewidzianych rozwiązań może skutkować wymiernymi korzyściami, niemożliwymi w przypadku innych narzędzi. Należy w takim razie zastanowić się, kiedy i czy w ogóle funkcjonowanie fundacji rodzinnej może okazać się przekroczeniem dozwolonych zasad i być uważane za nielegalną optymalizację podatkową.  

Działalność fundacji rodzinnej w celu optymalizacji podatkowej

Jak wspomnieliśmy powyżej, korzystanie z rozwiązań fundacji rodzinnej w celu budowania wielopokoleniowej firmy, co do zasady nie będzie rodziło obawy o możliwe skorzystanie przez administrację skarbową z klauzuli GAAR, a w konsekwencji konieczności zapłaty dodatkowego podatku. Należy jednak pamiętać, że fundacja rodzinna ma służyć przede wszystkim w celach ochronnych dla dalszego funkcjonowania rodzinnego biznesu. Nie może zostać ona wykorzystana chociażby jako kolejna forma prawna do prowadzenia działalności gospodarczej, zapominając jednocześnie o związaniu z jej działalnością interesów rodzinnych oraz zaangażowaniu w działanie fundacji rodzinnej pozostałych członków familii. W takim przypadku byłaby to jedynie sztuczna konstrukcja, która zgodnie z regułami klauzuli o unikaniu opodatkowania nie może być potraktowana inaczej niż właśnie działanie w celach optymalizacyjnych. Oprócz tego, za niedopuszczalną może zostać uznana na przykład próba obejścia reguły wykonywania jedynie konkretnego rodzaju ściśle wskazanej w przepisach działalności gospodarczej w ramach korzystnego opodatkowania przez fundację rodzinną, poprzez jej uczestniczenie w spółkach osobowych. Co prawda, polskie spółki staną się wtedy płatnikiem CIT, jednakże w przypadku wstąpienia fundacji rodzinnej do spółki zagranicznej i wykorzystaniu jej we wspomnianych celach, organy podatkowe mogą znaleźć podstawy do zastosowania klauzuli GAAR. Kolejnym, tym razem klasycznym przykładem optymalizacji podatkowej znanej już w polskich realiach, a kuszącej również przy funkcjonowaniu fundacji rodzinnej jest próba sztucznego podwyższania wartości podatkowej określonej części majątku, poprzez dokonywanie darowizn lub sprzedaży ich do fundacji rodzinnej, tylko po to, aby odsprzedać je powiązanym podmiotom, które będą mogły później amortyzować zakupione rzeczy (np. darując i następnie kupując znak towarowy, który w standardowych warunkach nie podlega amortyzacji). Zastosowaniu klauzuli będą podlegały także inne, podobne działania, które w oczywisty sposób nie prowadziłyby do realizacji celów fundacji rodzinnej, a jedynie do uzyskania korzyści podatkowych.

Uszczelnianie luk optymalizacyjnych

Niezwykle ważne jest zatem, aby fundacja rodzinna służyła przede wszystkim sukcesji rodzinnych biznesów, a nie mechanizmom optymalizacyjnym. Dostrzeżenie przez organy podatkowe negatywnego obrotu spraw wywołuje zazwyczaj reakcję ustawodawcy, który w takich przypadkach zaostrza przepisy podatkowe lub nawet rezygnuje z wprowadzonych wcześniej rozwiązań. Dostrzegając pewne zagrożenia już teraz, jeszcze przed wejściem regulacji w życie, ustawodawca znowelizował ustawę o fundacji rodzinnej, co z założenia ma usunąć dotychczasowe luki i uniemożliwić czerpanie korzyści z ukrytych zysków w ramach struktur fundacji rodzinnej. Obecnie, ustawa poza opodatkowaniem ukrytych zysków przewiduje m. in. wyłączenie od zwolnienia z CIT fundacji rodzinnej w przypadku prowadzenia niektórych transakcji z podmiotami powiązanymi, utratę zwolnienia CIT fundacji rodzinnych w organizacji, które nie zostaną zgłoszone na czas do rejestru, ale również umożliwienie spółkom korzystania z estońskiego CIT, gdy ich wspólnicy będą jednocześnie beneficjentami fundacji rodzinnej.

Szerzej o fundacji rodzinnej piszemy w artykule Fundacja rodzinna – czym jest i dlaczego ma pojawić się w Polsce?

Konrad Sawczuk, Rafał Szymkowiak